Практический комментарий основных изменений налогового законодательства с 2013 года. Часть 1

Дата публикации: 18.01.2013

Ежегодно налоговое законодательство претерпевает многочисленные изменения. Прошедший год не стал исключением, и ряд поправок, внесенных в Налоговый кодекс РФ в течение года, вступит в силу с 1 января 2013 г. Наиболее значимое изменение, касающееся всех налогоплательщиков-организаций, состоит в том, что в налоговый орган им нужно представлять только годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность (за исключением тех, которые не обязаны вести бухучет). Основная масса поправок направлена на стимулирование развития малого бизнеса, а также сельскохозяйственного производства. В связи с этим усовершенствованы действующие специальные налоговые режимы (ЕСХН, УСН, ЕНВД) и введен новый — патентная система налогообложения, которая заменит действующую УСН на основе патента, применяемую индивидуальными предпринимателями в соответствии со ст. 346.25.1 НК РФ. Кроме того, ряд важных изменений касается налога на прибыль, налога на имущество организаций и госпошлин. Следует также выделить введение дополнительных тарифов страховых взносов для некоторых категорий плательщиков и повышение страховых взносов для предпринимателей.

1. Организации должны сдавать в инспекцию только
годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность

С 1 января 2013 г. организации (за исключением тех, которые не обязаны вести бухучет) должны представлять в налоговый орган только годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность (подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ).
Кроме того, в подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ определен срок подачи годовой отчетности. Напомним, что ранее он был установлен не в Налоговом кодексе РФ, а в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» и указывался в днях (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ).
Теперь годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность нужно представлять не позднее трех месяцев после окончания отчетного года, то есть не позднее 31 марта. При этом необходимо учитывать, что если последний день срока приходится на выходной или нерабочий праздничный день, то днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Так, 31 марта 2013 г. — воскресенье, следовательно, последним днем подачи годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в 2013 г. является 1 апреля (понедельник). Следует отметить, что согласно новому закону о бухучете обязательный экземпляр указанной отчетности органу государственной статистики необходимо представить также не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода (ч. 2 ст. 18 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ).

2. Ограничения на применение УСН

Предельный размер доходов, при превышении которого налогоплательщики утрачивают право на применение УСН, остался равным 60 млн руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Аналогичная величина ранее была установлена во временно действовавшем п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ (п. 4 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2009 N 204-ФЗ). Напомним, что лимит доходов для перехода на УСН не должен превышать 45 млн руб. за девять месяцев (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). При этом с 1 января 2013 г. возобновляет действие положение об индексации лимита доходов для применения УСН на коэффициент-дефлятор (абз. 4 п. 4 ст. 346.13 НК РФ, ч. 3 ст. 2 Федерального закона от 19.07.2009 N 204-ФЗ). Коэффициент-дефлятор на 2013 г. установлен в размере единицы (ч. 4 ст. 8 Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ).
Скорректировано одно из требований, ограничивающих право на применение УСН: из подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ исключены слова «нематериальные активы». Соответственно, указанный спецрежим вправе применять организации, у которых лимит остаточной стоимости амортизируемого имущества в 100 млн руб. не превышает только остаточная стоимость основных средств. Теперь остаточная стоимость нематериальных активов не влияет на право организации применять УСН.
Следует обратить внимание на то, что налогоплательщики — индивидуальные предприниматели, которые одновременно применяют УСН и патентную систему, для соблюдения максимальной величины, ограничивающей право на применение УСН, при определении доходов должны учитывать доходы по двум этим спецрежимам (абз. 2 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).
В перечне ограничений на применение УСН появилось новое положение, согласно которому при непредставлении уведомления о переходе на УСН в установленные сроки налогоплательщики не вправе применять данный спецрежим (подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Тем самым в Налоговом кодексе РФ нашла отражение позиция контролирующих органов: при несвоевременном представлении вновь зарегистрированным налогоплательщиком названного уведомления он должен применять общий налоговый режим (Письмо ФНС России от 02.11.2010 N ШС-37-3/14713@). Отметим, что ранее подобные споры арбитражные суды решали в пользу налогоплательщиков (Постановления ФАС Поволжского округа от 03.02.2012 N А65-15105/2011, ФАС Северо-Кавказского округа от 25.01.2012 N А32-12479/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 24.01.2012 N А27-6733/2011).

3. Установлены специальные сроки уплаты налога
и представления декларации при утрате права
на применение УСН

Согласно п. 4 ст. 346.13 НК РФ при нарушении ограничений, установленных для применения УСН, налогоплательщик утрачивает право на применение этого спецрежима. Теперь уточнено, что в таком случае уплатить налог и подать декларацию он должен не позднее 25 числа месяца, следующего за кварталом, в котором утрачено право на применение данного спецрежима (п. 7 ст. 346.21 и п. 3 ст. 346.23 НК РФ).
Отметим, что ранее особых сроков уплаты налога и представления декларации для случая утраты в течение налогового периода права на применение УСН в Налоговом кодексе РФ установлено не было. Как разъясняло УФНС России по г. Москве, подать налоговую декларацию в такой ситуации организация может в любой момент после перехода на общий налоговый режим, но не позднее 31 марта следующего года (Письма от 02.11.2010 N 16-15/115178, от 21.04.2010 N 16-15/042727@). Уплатить налог нужно было также в общем порядке (не позднее дня подачи налоговой декларации), но можно было сделать это и до наступления срока, установленного п. 7 ст. 346.21 НК РФ (Письмо ФНС России от 10.03.2010 N 3-2-15/12@).

4. Прекращение деятельности, в отношении
которой применялась УСН

В случае прекращения деятельности, в отношении которой применялась УСН, налогоплательщик обязан подать в инспекцию уведомление не позднее 15 рабочих дней с даты прекращения такой деятельности (п. 8 ст. 346.13, п. 6 ст. 6.1 НК РФ). Как пояснил Минфин России, под прекращением деятельности, в отношении которой применялся данный спецрежим, следует понимать прекращение всех видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применялась УСН (Письмо от 12.09.2012 N 03-11-06/2/123).
Кроме того, для налогоплательщиков, прекративших осуществлять рассматриваемую деятельность, установлены особые сроки уплаты налога и представления декларации по УСН. В таком случае и то и другое нужно сделать не позднее 25 числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором согласно соответствующему уведомлению прекращена деятельность (п. 7 ст. 346.21 и п. 2 ст. 346.23 НК РФ).

5. Увеличен срок, отведенный
на уведомление инспекции о переходе на УСН вновь
зарегистрированным налогоплательщиком

Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный предприниматель уведомление о переходе на УСН должны подать в инспекцию не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 346.13 НК РФ). Напомним, что ранее на это отводилось лишь пять рабочих дней.
Следует отметить, что нарушение срока представления уведомления о переходе на УСН влечет неправомерность применения данного спецрежима (подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

6. Изменен порядок уменьшения единого налога на суммы
страховых взносов и социальных пособий

Для налогоплательщиков, применяющих УСН с объектом «доходы», уточнен порядок уменьшения единого налога (авансовых платежей по налогу) на суммы страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС, а также пособий по временной нетрудоспособности. Теперь он регулируется п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, а ранее действовавший абз. 2 п. 3 данной статьи с 1 января 2013 г. утрачивает силу.
Среди нововведений в указанном порядке выделим следующие.
Во-первых, как и прежде расходы на выплату пособий по временной нетрудоспособности можно учесть при расчете единого налога. Однако теперь в подп. 2 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ установлено:
— пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемые работникам при наступлении несчастного случая на производстве или в связи с профзаболеванием, единый налог не уменьшают;
— суммы пособий учитываются только в части, оплаченной работодателем за дни временной нетрудоспособности работника в соответствии с законодательством РФ. Напомним, что согласно п. 1 ч. 2 ст. 3 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ за счет средств работодателя оплачиваются первые три дня нетрудоспособности. Следует отметить, что ранее в Налоговом кодексе РФ такой конкретизации не было. Минфин России признавал, что единый налог (авансовый платеж по налогу) можно уменьшить на всю сумму пособий, выплаченных работнику, независимо от того, за чей счет такая выплата осуществлялась (Письма от 13.12.2011 N 03-11-06/2/169, от 14.11.2011 N 03-11-11/282). С таким выводом соглашалась и ФНС России (Письмо от 15.06.2011 N ЕД-4-3/9475). Однако в еще более ранних разъяснениях Минфина России говорилось, что налогоплательщики, применяющие УСН с объектом «доходы», налог (авансовый платеж по налогу) могут уменьшить только на суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных за счет средств работодателя (Письмо от 16.09.2010 N 03-11-06/2/146). Именно эта позиция финансового ведомства получила законодательное закрепление;
— уменьшить единый налог (авансовый платеж по налогу) на размер пособий по временной нетрудоспособности за дни, оплаченные из средств работодателя, можно только в части, не покрытой выплатами, произведенными работникам страховыми организациями. При этом у указанных организаций должны быть лицензии на осуществление соответствующего вида деятельности. Кроме того, такие выплаты должны производиться по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профзаболеваний).
Во-вторых, из суммы единого налога можно вычесть не только взносы на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование, а также расходы по выплате пособий по временной нетрудоспособности, но и платежи по договорам добровольного личного страхования, заключаемым со страховыми организациями в пользу работников (подп. 3 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). Учет указанных платежей осуществляется, если:
— у страховых организаций имеются лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на осуществление соответствующего вида деятельности;
— договоры заключаются в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профзаболеваний) за дни, оплачиваемые работодателем;
— сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает определяемого в соответствии с законодательством РФ размера пособия по временной нетрудоспособности за дни, оплачиваемые работодателем.
В-третьих, исчисленная за налоговый период сумма налога (авансовых платежей по налогу) уменьшается на сумму страховых взносов в ПФР, ФФОМС и ФСС, уплаченных в данном налоговом (отчетном) периоде (подп. 1 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ), а не за этот же период времени, как это было установлено в ранее действовавшем абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ. Такая конкретизация позволит избежать различий в толковании нормы.
Дело в том, что ранее финансовое и налоговое ведомства давали противоречивые разъяснения. Минфин России настаивал, что взносы уменьшают единый налог (авансовый платеж по налогу) в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они фактически уплачены. При этом не имеет значения, к какому отчетному (расчетному) периоду по страховым взносам они относятся (Письма от 09.09.2011 N 03-11-06/2/126, от 14.06.2011 N 03-11-06/2/94, от 18.06.2009 N 03-11-06/2/105).
В то же время ФНС России придерживалась противоположной точки зрения. По ее мнению, авансовый платеж (налог) за соответствующий период уменьшался на обязательные страховые взносы, исчисленные исключительно за этот же период времени. Уплачены они могли быть вплоть до последнего дня срока для перечисления авансового платежа по единому налогу (суммы налога). Такие разъяснения содержатся в Письмах ФНС России от 12.05.2010 N ШС-17-3/210, от 28.09.2009 N ШС-22-3/743@. Следует отметить, что данную позицию разделяли и некоторые арбитражные суды (Постановления ФАС Московского округа от 18.01.2008 N КА-А40/14185-07, ФАС Северо-Западного округа от 13.06.2007 N А26-9235/2006-28).
В заключение отметим, что ограничение для уменьшения налогоплательщиком, применяющим УСН с объектом «доходы», суммы единого налога (авансового платежа по налогу) на страховые взносы и пособия, указанные в п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ, осталось прежним — не более 50 процентов. А если такими налогоплательщиками являются индивидуальные предприниматели, не имеющие наемных работников, то единый налог (авансовый платеж по налогу) они уменьшают на всю сумму взносов, уплаченных в ПФР и ФФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (абз. 6 п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ). Если сумма уплаченных взносов равна или превышает сумму налога, то налог не уплачивается (Письмо Минфина России от 13.02.2012 N 03-11-11/42).

7. УСН на основе патента заменит патентная
система налогообложения

С 1 января 2013 г. утрачивает силу ст. 346.25.1 НК РФ, регулирующая применение индивидуальными предпринимателями УСН на основе патента. Вместо нее введена в действие патентная система налогообложения (гл. 26.5 НК РФ). Новый спецрежим имеет много общего с УСН на основе патента, но есть и отличия. Например, патент также выдается на срок от одного до двенадцати месяцев, но его действие ограничено пределами одного календарного года. Порядок расчета стоимости патента практически одинаков, но различается порядок ее оплаты. Подробнее см. «Патентная система налогообложения (глава 26.5 НК РФ)».

По материалам ПС Консультант Плюс

Все публикации